Bilanz

1.29 Berichtigung der Eröffnungsbilanz/Ergebnisrücklage

Im Rahmen unserer Prüfungstätigkeit ist wiederholt eine Problematik aufgetreten, die aus der ergebnisneutralen Berichtigung der Eröffnungsbilanz gem. § 56 GemHVO-Doppik resultiert.

Sofern sich innerhalb der 4-Jahres-Frist Wertänderungen aus Berichtigungen ergeben, sind diese ergebnisneutral mit der Ergebnisrücklage zu verrechnen.

Diese Vorgehensweise erscheint dann unproblematisch, wenn es sich um Korrekturen geringen Umfangs handelt.

In der Praxis sind aber mehrfach Fälle aufgetreten, in denen erhebliche Korrekturen erforderlich wurden, die die Ergebnisrücklage deutlich reduzierten oder zum Teil sogar überstiegen.

Vor diesem Hintergrund stellt sich die Frage, ob auch in solchen Fällen tatsächlich dem Gesetzeswortlaut Folge zu leisten ist.

Sinkt die Ergebnisrücklage aufgrund der Korrekturen unter die 10 %-Grenze, befände sich die Gemeinde in der Haushaltskonsolidierung. Diese Auswirkung kann allerdings nach hiesiger Auffassung nicht gewollt sein, da keine wirtschaftlichen Gründe in Form laufender Jahresergebnisse zum Unterschreiten der Grenze geführt haben.

Wird die Ergebnisrücklage vollständig aufgebraucht und wertmäßig überschritten, stellt sich die Frage, wie mit dem übersteigenden Restbetrag umzugehen ist. Denkbar wäre dann eine Verrechnung mit der allgemeinen Rücklage als weitere Eigenkapitalposition (die in anderen Bundesländern als erste Position für die Korrekturen genutzt wird). Eine gesetzliche Grundlage für ein solches Vorgehen existiert aber nicht.

Alternativ kommt auch eine weitere Vorgehensweise in Betracht (zumindest in der Theorie).

Die gesetzliche Regelung beabsichtigt, den Zustand herzustellen, der sich bei einem zutreffenden Ausweis in der Eröffnungsbilanz ergeben hätte. Auswirkungen auf das Ergebnis sollen nicht entstehen. Daher könnte u.U. auch bezogen auf Allgemeine Rücklage und Ergebnisrücklage eine "Rückrechnung" erfolgen, um die Werte zu ermitteln, die sich bei zutreffender Bewertung in der Eröffnungsbilanz ergeben hätten.

Vereinfacht könnte aber auch nach der Durchführung von Korrekturen eine Neuverteilung des EK (unter Berücksichtigung der bisher entstandenen Jahresergebnisse) vorgenommen werden.

Da es sich bei dieser Fragestellung um eine Problematik handelt, die voraussichtlich landesübergreifend auftreten wird, ist uns an der Einschätzung/Meinung des Projektes gelegen.

Die höhere Bemessung der Ergebnisrücklage in der Eröffnungsbilanz von 15 % (§ 54 Abs. 3 GemHVO-Doppik) anstatt der Mindesthöhe von 10 % (§ 25 Abs. 3 GemHVO-Doppik) dient auch einer Pufferfunktion für einen möglichen späteren Berichtigungsbedarf nach § 56 GemHVO-Doppik. Der Verordnungsgeber ging davon aus, dass die Eröffnungsbilanzen weitestgehend korrekt erstellt werden und sich allenfalls im Marginalbereich Fehler einschleichen würden.

Soweit der Korrekturbedarf <= vorhandene Ergebnisrücklage ausfällt, ist § 56 Abs. 2 GemHVO-Doppik einschlägig. Wenn die Ergebnisrücklage weniger als 10 % der allgemeinen Rücklage beträgt, greifen die besonderen Berichtspflichten nach § 6 Abs. 1 Nr. 8 GemHVO-Doppik im Vorbericht des Haushalts.

Die Fallgestaltung, dass der Korrekturbedarf die vorhandene Ergebnisrücklage übersteigt, stellt eine Regelungslücke in § 56 GemHVO-Doppik dar. Diese kann jedoch durch sinnvolle Auslegung geschlossen werden. Dem Verordnungsgeber war es in erster Linie wichtig, die Berichtigung ergebnisneutral zu gestalten. Daher ist der übersteigende Betrag - nachdem die Ergebnisrücklage aufgezehrt ist - gegen die allgemeine Rücklage zu buchen. Die Berichtspflichten nach § 6 Abs. 1 Nr. 8 GemHVO-Doppik bleiben bestehen. Hier zeigt sich, wie wichtig die sorgfältige Erstellung der Eröffnungsbilanz ist.

Die in der Anfrage zugleich aufgezeigte Alternative mit der Rückrechnung klingt nachvollziehbar, deckt sich jedoch nicht mit dem Verordnungstext. Hätte dies der Verordnungsgeber so gewollt, hätte er es entsprechend geregelt. Er hat sich jedoch explizit für eine vorrangige Verrechnung gegen die Ergebnisrücklage entschieden. Eine Neuverteilung des Eigenkapitals findet nicht statt.

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Erstellt am 03.04.2012