Bilanz

1.44 Bewertung von Zahlungsansprüchen und Milchquoten in der Eröffnungsbilanz

Einige unserer Gemeinden sind Eigentümer von Zahlungsansprüchen und Milchquoten. Fraglich ist, ob diese in den Eröffnungsbilanzen als Immaterielles Vermögen auszuweisen sind.

Zu den Zahlungsansprüchen:

Die Gemeinde hat das rechtliche Eigentum an den Zahlungsansprüchen. Die Gemeinden selbst können hier jedoch nicht viel mit anfangen, da sie selbst nicht landwirtschaftlich tätig sind. Die Zahlungsansprüche sind zusammen mit Grünland an Landwirte verpachtet, die auf Grund dieser Zahlungsansprüche Prämien erhalten. Durch die Mitverpachtung der Zahlungsansprüche ist in der Regel die Pacht für das Grünland entsprechend höher.

Zu unterscheiden ist ggf., dass einige Zahlungsansprüche entgeltlich, einige unentgeltlich erworben worden sind.

Entgeltlich erworbene Zahlungsansprüche:

Für den Erwerb dieser Zahlungsansprüche hat die Gemeinde einen Preis entrichtet und könnte mit diesem Preis bilanziert werden. Die Höhe der Zahlungsansprüche ist uns bekannt.

Unentgeltlich erworbene Zahlungsansprüche:

Diese Zahlungsansprüche sind ursprünglich bei der Einführung von Zahlungsansprüchen entstanden. D.h. die Gemeinde hat seit jeher Grünland an Landwirte verpachtet. Die Landwirte haben früher verschiedene Prämien (z.B. Schlachtprämie, Milchprämie) erhalten. Dann wurde das System umgestellt und die Zahlungsansprüche eingeführt. Somit haben die Landwirte auch Zahlungsansprüche auf das Land erhalten, das im Eigentum der Gemeinde steht. Die Anzahl und Wertigkeit der Zahlungsansprüche ist nur dem Pächter, jedoch nicht der Gemeinde bekannt (für die Berechnung der Anzahl und Wertigkeit spielen verschiedene Faktoren eine Rolle). Zwischen der Gemeinde und dem Pächter wurde seinerzeit dann eine Vereinbarung geschlossen, dass die Zahlungsansprüche im Falle einer Kündigung oder Auflösung des Pachtvertrages an die Gemeinde gehen. Somit hat die Gemeinde die Möglichkeit, diese Zahlungsansprüche ggf. irgendwann einmal zu veräußern. Wie aber bereits gesagt, kann die Gemeinde sonst selbst nichts mit den Zahlungsansprüchen anfangen d.h. sie kann keine Prämien erhalten.

Zu den Milchquoten:

Die Milchquoten sind ebenfalls an Landwirte verpachtet, für die ein gesonderter Pachtpreis entrichtet wird. Die Milchquoten hat eine Gemeinde im Rahmen eines Erbes, somit also unentgeltlich, zusammen mit Grünland erhalten. Die Gemeinde kann die Milchquote lediglich verkaufen oder verpachten. Die Quote kann die Gemeinde selbst nicht erfüllen, da sie nicht selbst wirtschaftet.

Fragen:

  • Sind die Zahlungsansprüche und Milchquoten als Immaterielles Vermögen zu bilanzieren? ODER

  • Kann man hier ggf. davon sprechen, dass das wirtschaftliche Eigentum beim Pächter liegt und somit kein Bilanzausweis erfolgt? Die Frage wäre dann noch, ob die entgeltlich und unentgeltlich erworbenen Zahlungsansprüche gleichermaßen zu behandeln wären.

  • Eine weitergehende Frage ist (sofern ein Bilanzausweis erforderlich ist), in welcher Höhe die unentgeltlich erworbenen Zahlungsansprüche und Milchquoten zu bilanzieren wären. In Frage würden die Werte für Zahlungsansprüche zum Stichtag 01.01.2012 und für Milchquoten der Börsenwert am 01.01.2012 kommen.

  • Dann würde jedoch noch die Frage im Raum stehen, wie mit Veränderungen der Werte umzugehen ist – d.h. sind Werte für die Bilanz zum 01.01.2013 ggf. nach oben oder unten zu verändern?

  • Im Falle eine Bilanzierung auf der Aktivseite wäre m. E. auf der Passivseite ein Sonderposten für die unentgeltlich erworbenen Ansprüche und Quoten zu bilden. Liege ich da richtig?

Zunächst ist zwischen Milchquoten und Zahlungsansprüchen zu unterscheiden:

1. Milchquoten:

Milchquoten beinhalten das Recht, eine vorgegebene Menge Milch produzieren und entgeltlich abgeben zu können. Die Quoten werden an der sog. „Milchbörse gehandelt“ undstellen folglich ein immaterielles Wirtschaftsgut dar. Sie sind im Bilanzkonto 01 „Immaterielle Vermögensgegenstände“ zu buchen.

Zu unterscheiden sind die entgeltlich und die unentgeltlich erworbenen Milchquoten. § 40 Abs. 4 GemHVO-Doppik regelt, dass nur die entgeltlich erworbenen immateriellen Vermögensgegenstände aktiviert werden dürfen.

Die Tatsache, dass die Milchquoten an die Landpächter mitverpachtet wurden, hat hierbei zunächst keine Auswirkungen auf den Bilanzausweis.Zwar nutzen die Landpächter wirtschaftlich den Vermögensgegenstand, das zivilrechtliche Eigentum verbleibt jedoch bei der Kommune und diese kann die Quoten nach Ablauf des Pachtvertrages wieder selbständig nutzen.

Eine Bilanzierung der Quoten beim Pächter als „wirtschaftlicher Eigentümer“ käme nur in dem eher seltenen Fall in Betracht, wenn dieser die tatsächliche Sachherrschaft über die Quotenin einer Weise ausübt, dass dadurch der zivilrechtliche Eigentümer wirtschaftlich auf Dauer von der Einwirkung ausgeschlossen ist oder keinen bzw. nur einen bedeutungslosen Herausgabeanspruch besitzt (Beck´scher HGB-Kommentar zu § 246 Rn 6 / BGH 6.11.1995, BB 1996, 155).

Die Bilanzierung der entgeltlich erworbenen Milchquoten erfolgt in der erstmaligen Eröffnungsbilanz gemäß § 55 Abs. 1 GemHVO-Doppik mit den Abschaffungs- und Herstellungskosten (AHK) vermindert um die Abschreibungen nach § 43 GemHVO-Doppik. Da die Milchquoten üblicherweise unbefristete Rechte sind, findet keine planmäßige Abschreibung über die Nutzungsdauer statt. In diesem Fall ist das gemilderte Niederstwertprinzip anzuwenden. Sofern der aktuelle Marktwert an der Quotenbörse zum jeweiligen Bilanzstichtag unterhalb der AHK liegt und es sich hierbei nicht nur um eine vorübergehende Wertminderung handelt, ist der niedrigere Wert in Form des aktuellen Marktpreises anzusetzen.

Liegt der Marktwert über den AHK, sind die Quoten mit den AHK anzusetzen, da diese die Wertobergrenze bilden.

Dieses Verfahren ist sowohl bei der Eröffnungsbilanz sowie auch bei den folgende Abschlüssen anzuwenden.

Sollte es zu der geplanten Abschaffung der Milchquoten kommen, wäre diese über die Restlaufzeit planmäßig abzuschreiben.

Wie oben bereits erwähnt, besteht für unentgeltlich erworbene immaterielle Vermögensgegenstände gemäß § 40 Abs. 4 GemHVO-Doppik ein Bilanzierungsverbot. Da die Milchquoten laut Sachverhalt geerbt wurden, liegt ein unentgeltlicher Erwerb vor. Die Milchquoten sind daher nicht zu bilanzieren. Es sollte jedoch ein entsprechender Hinweis im Anhang zur Eröffnungsbilanz aufgenommen werden.

2. Zahlungsansprüche

Im Bereich der Landwirtschaft gibt es zahlreiche verschiedene Zahlungsansprüche, bei denen es sich grundsätzlich um handelbare Rechte zum Erhalt einer Betriebsprämie handelt, die die Nutzung einer landwirtschaftlichen Fläche und die Erfüllung bestimmter Auflagen voraussetzt. Es handelt sich um ein immaterielles Wirtschaftsgut mit einer zeitlich begrenzten und jährlich unsicheren Auszahlungsberechtigung, die an bestimmte Auflagen geknüpft ist.

Wie bereits oben bei den Milchquoten ausgeführt, handelt es sich auch hier um immaterielle Vermögensgegenstände, die von der Gemeinde zu bilanzieren sind, sofern diese entgeltlich erworben wurden.

Hinsichtlich der Bilanzierung beim wirtschaftlichen Eigentümer (Pächter) wird ebenfalls auf die obigen Ausführungen verwiesen. Sollten die Zahlungsansprüche bis zum Ende der Laufzeit verpachtet worden sein, so dürfte eine Bilanzierung tatsächlich nur beim wirtschaftlichen Eigentümer (Pächter) zulässig sein, da für den zivilrechtlichen Eigentümer nach Ablauf der Pachtvertrages keine Substanz mehr vorhanden ist und folglich ein lediglich bedeutungsloser Herausgabeanspruch vorliegt.

Die Bewertung der Zahlungsansprüche ist schwierig. Zunächst ist von den tatsächlichen AHK auszugehen. Da der Zahlungsanspruch i. d. R. befristet ist, ist eine planmäßige lineare Abschreibung gemäß § 43 GemHVO-Doppik entsprechend der Laufzeit vorzunehmen. Darüber hinaus sollte zum jeweiligen Bewertungsstichtag, auch bei der erstmaligen Eröffnungsbilanz,ein Abgleich mit dem aktuellen Marktpreis vorgenommen werden, sofern dies aufgrund der Besonderheiten der einzelnen Zahlungsansprüche möglich ist. Ggf. kann hier die Landwirtschaftskammer entsprechende Informationen liefern.Sollte der Marktpreis nicht nur vorübergehend unter dem jeweiligen Restbuchwert bei planmäßiger Abschreibung liegen, wäre zusätzlich eine Sonderabschreibung auf das aktuelle Marktniveau vorzunehmen, da auch hier das gemilderte Niederstwertprinzip anzuwenden ist. Wertzuschreibungen bei höheren Marktpreisen sind maximal bis zum jeweiligen planmäßigen Restbuchwert bei linearer Abschreibung zulässig.

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Erstellt am 23.08.2012